21. 일시적 1세대 2주택 비과세 특례 사례 정리

입주권 관련 양도소득세는 ‘1세대 2주택 비과세 특례’가 전부라고 해도 과언이 아닐 정도로 중요한 부분이다. 특례 사례로는 대체취득, 재개발 재건축 대체주택 취득, 농어촌주택, 결혼, 상속, 증여, 취학및 근무상 형편, 장기임대주택 등이 있다.

 

(1) 대체취득

 

1세대 1주택자가 다른 곳으로 이사를 가기 위해 그 주택(종전주택)을 양도하기 전에 다른 주택​(대체주택)을 취득하면 2주택 상태가 된다. 따라서 2주택 상태이기 때문에 종전주택을 양도할 때 비과세 적용이 되지 않는 것이 원칙이다. 그러면 1주택자들의 거주이전의 자유가 세법에 의해 부당하게 침해받는 것이 된다. 이러한 불합리한 점을 해소하기 위해 다음 세 가지 요건을 모두 충족할 경우 종전주택에 대한 양도소득세를 비과세(소득세법 시행령 제155조 제①항)하도록 규정하고 있다.

 

① 종전주택 양도일 현재 1세대 1주택 비과세 요건​(2년 보유, 조정지역 2년 거주​)을 충족할 것

② 종전주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 대체주택을 취득할 것

③ 대체주택을 취득한 날로부터 3년 이내에 종전주택을 양도할 것

 

여기서 ③항의 3년 이내에 종전주택을 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유로 양도된 경우에도 비과세 적용을 받는다.

 

㈀ 금융기관부실자산 등의 효율적 처리 및 한국자산관리공사의 설립에 관한 법률에 의하여 설립된 한국자산관리공사에 매각을 의뢰한 경우

㈁ 법원에 경매를 신청한 경우

㈂ 국세징수법에 의한 공매가 진행중인 경우

㈃ 도시 및 주거환경정비법에 따른 주택재개발사업 또는 주택재건축사업의 시행으로 같은 법 제47조에 따라 현금으로 청산을 받아야 하는 토지등 소유자가 사업시행자를 상대로 제기한 현금청산금 지급을 구하는 소송절차가 진행 중인 경우 또는 소송절차는 종료되었으나 해당 청산금을 지급받지 못한 경우

 

부산 북항재개발 연안여객선 터미널, 사진 해양수산부

(2) 입주권

 

정비법에 의해 진행되는 재개발 재건축사업은 기존주택을 허물고 다시 지어야 하기 때문에 같은 주택이라도 사업절차에 따라 ‘주택-입주권-주택’으로 부동산의 형태가 변하게 된다. 이처럼 부동산의 형태가 변동함에 따라 관련 세금 역시 달라지게 된다. 현재는 재개발과 재건축 모두 관리처분계획인가일을 기준으로 입주권 여부를 따진다. 하지만 2005년 5월 30일 이전의 재건축사업은 사업시행인가일을 기준으로 하였다. 당시에는 재건축사업이 <주택법>에 근거하여 진행되었기 때문에 <정비법>상의 관리처분계획인가라는 제도 자체가 없었다.

 

따라서 입주권의 시작과 끝은 관리처분계획인가일로부터 시작되고 끝나는 시점은 준공일(사용검사 필증교부일 또는 사실상 사용일이나 사용승인일 중 빠른 날)의 전날까지가 된다. 그런데 관리처분계획인가가 나서 입주권으로 바뀌었지만 실제 주택이 멸실되지 않은 상태에서 매매를 하게 되면 취득세나 1세대 2주택 비과세 산정시 보유기간 산정 및 장기보유특별공제 등을 따져봐야 하는 복잡한 문제가 생긴다.

 

간단하게 정리하면 이 경우 취득세는 입주권 상태이지만 주택이 멸실되지 않은 상태이므로 주택분으로 납부하고, 중개보수 역시 주택분으로 계산한다. 매입한 입주권을 양도할 때 보유기간 산정은 관리처분계획인가가 났더라도 사실상 주택이 멸실될 때까지는 보유기간으로 인정해 주고 장기보유특별공제 역시 마찬가지다.

 

1세대 1주택자가 종전주택을 양도하기 전에 입주권을 취득하여 일시적으로 1주택과 1입주권을 소유하여 2주택자가 된 경우라 하더라도 일정 요건을 충족할 경우 비과세 적용을 받는다. 이와 관련한 사항은 소득세법 시행령 제156조의2의⓷항에 규정되어 있다.

 

소득세법 시행령 제156조의2의⓷항 ③국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고, 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 본다.

 

이를 정리하면,

㉮ 종전주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고,

㉯ 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년(조정대상지역의 경우, 2년) 이내에 종전주택을 양도하는 경우 비과세 적용을 받는다.

 

여기서 유의해야 할 것은 종전주택이 아닌 입주권을 먼저 양도하면 비과세 혜택을 받을 수 없다는 점이다. 동법 시행령 제156조2의⓷항 ( )안의 단서 조항, 즉 ‘3년 이내에 양도하지 못한 경우’란 3년이 되는 날 현재 경매나 공매가 진행되어 양도하지 못했으나 그 후 경매나 공매 등에 의해 양도된 경우를 말한다. 또한 입주권을 취득한 날부터 3년이 지난 후 종전주택을 양도하는 경우에도 다음 a.b의 두 가지 요건을 모두 갖추면 이를 1세대 1주택으로 보아 비과세 특례 규정을 적용한다.

 

a. 조합원입주권에 의한 주택이 완성된 후 2년 이내에 그 주택으로 세대 전원이 이사하여 1년 이상 거주할 것 b. 조합원입주권에 의한 주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 2년 이내에 종전의 주택을 양도할 것

 

홍길동씨는 2016년 8월 1일 A주택을 취득하여 소유하다 2018년 10월 20일자로 일반지역의 입주권을 취득하여 2019년 6월 1일부로 A주택을 양도하였다. 홍길동씨는 비과세 적용을 받을 수 있을까? 홍길동씨의 경우, A주택(종전주택) 취득일로부터 1년이 지나 입주권을 취득(이때 종전주택은 2년 이상 보유할 것)한 경우, 그 입주권을 취득한 날로부터 3년 내 A주택(종전주택)을 양도했으므로 소득세법 시행령 제156조의2의⓷항에 따라 비과세 특례가 적용된다.

 

(3) 재개발 재건축의 대체주택

 

재개발 재건축이 진행되어 관리처분인가가 나면 주택을 철거하고 공사를 해야 하기 때문에 이주를 해야 한다. 이주단계에서 새로 이사 갈 집이 필요한데 이주하는 집을 임대로 구할 수도 있지만 매수할 수도 있다. 이렇듯 정비사업의 시행으로 공사하는 기간 동안 거주하기 위하여 취득하는 주택을 대체주택(매입한 조합원입주권으로 취득한 주택 포함)이라고 한다.

 

대체주택도 소득세법 시행령 제156조의2제5항의 규정에 따라 1세대 1주택으로 보아 비과세 특례를 적용해 준다. 사실 재개발 재건축으로 인해 부득이하게 취득한 대체주택까지 양도소득세를 부과한다면 다소 억울한 측면이 있다. 이를 위해 대체주택을 취득한 경우 다음 ①~③의 요건을 전부 충족할 경우 비과세 특례가 적용된다.

 

① 사업시행인가일 이후 그 대체주택을 취득하여 1년 이상 거주해야 한다. 따라서 해당 구역의 사업시행인가일 이전에 대체주택을 취득한 경우에는 적용되지 않는다. ② 관리처분계획에 따라 취득하는 주택이 완성된 후 2년 이내에 그 주택으로 세대원 전원이 이사하여 1년 이상 거주해야 한다. 이 경우에도 주택이 완성된 후 2년 이내에 세대원 일부가 이사하여 1년 이상 거주한 경우라면 비과세 적용이 되지 않는다. ③ 관리처분계획에 따라 취득하는 주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 2년 이내에 대체 주택을 양도해야 한다. 마찬가지로 대체주택이 아닌 입주권을 양도하는 경우에는 비과세 적용이 되지 않는다.

 

(4) 농어촌주택

 

흔히 농가주택으로 불렸던 농어촌주택이나 고향주택의 경우에는 주택수 산정에서 제외되기 때문에 비과세 혜택을 받을 수 있다. 비과세 혜택을 받기 위한 요건으로는 1세대가 일정 규모보다 작은 농어촌주택이나 고향주택을 취득하고, 3년 이상 보유한 후 농어촌주택 등을 취득하기 이전부터 소유하고 있었던 일반주택을 양도할 경우이다. 그러나 일반주택이 아닌 농어촌주택을 먼저 양도하는 경우에는 일시적 1가구 2주택 비과세에 해당되지 않기 때문에, 양도차익에 따라 세금을 납부해야 한다. 하지만 모든 농어촌주택이 비과세 되는 것은 아니므로 농어촌주택으로 인정받기 위해서는 지역 요건, 규모의 기준 및 취득 당시 기준시가 요건이라는 세 가지 요건을 갖춰야 한다.

 

첫째, 지역 요건이다.

수도권을 제외한 읍면 지역에 위치해야 한다. 수도권은 원칙적으로 농어촌주택으로 인정되는 지역이 거의 없지만 경기도 연천군과 인천광역시 옹진군은 예외적으로 농어촌주택으로 인정받을 수 있는 지역이다. 지역 요건을 충족했다 하더라도 도시지역이나 토지거래허가구역 및 투기지역인 지역은 제외될 뿐만 아니라 <관광진흥법>상 관광단지로 구분된 지역에 소재하고 주택도 농어촌주택으로 인정받지 못한다.

 

둘째, 규모의 기준을 충족해야 한다.

대지면적이 660㎡ 이하이고 고가주택이 아니여야 한다. 마지막으로 주택을 취득할 당시 기준시가 요건을 충족해야 한다. 다만, 취득 시점별로 기준시가 요건을 다르게 정하고 있다는데, 2007년 12월 31일 이전에 취득한 주택은 취득할 당시의 기준시가가 7,000만원 이하, 2008년 1월 1일 이후에 취득한 주택은 기준시가 1억 5,000만원 이하, 그리고 2009년 1월 1일 이후 취득한 주택은 기준시가 2억원 이하가 되어야 한다. 예외적으로 지방자치단체의 지원 및 보전의무 대상인 한옥은 취득할 당시 기준시가 4억원까지 농어촌주택으로 인정받을 수 있다.

 

(5) 노부모 동거봉양

 

<소득세법> 제89조(비과세 양도소득)제①항3의나목에는 “1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거 봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.”고 비과세 특례를 인정하고 있다.

 

예를 들어 노부모를 모시기 위해 세대 합가를 한 경우, 자식도 1주택을 소유하고 있고 부모님도 주택을 1채 소유하고 있다가 합가로 인해 일시적 1세대 2주택이 된 경우 기본적으로는 비과세 요건에 해당된다. 이 때 동거봉양을 위한 합가 요건은 세 가지다.

 

① 1세대 1주택자가, ② 1주택을 가진 60세 이상의 직계존속을 동거봉양 하기 위해 세대를 합친 경우에는, ③ 합가한 날로부터 10년 이내(2018.1.1.개정시행, 개정 전 5년 이내)에 먼저 양도한 주택은 양도차익에 대한 비과세 적용을 받는다.

 

1주택을 소유하고 있는 아들이 2주택을 소유한 노부모와 세대 합가한 후 아들의 주택을 양도한 경우에는 양도 당시 이미 1세대 3주택에 해당되므로 노부모봉양 위한 1세대 1주택 비과세 대상이 아니다.(국심2003중1253, 2003.06.10.)

 

세대가 다른 1주택을 소유하고 있는 아들과 1주택을 가진 노부모가 2000년 2월 3일 세대를 합가했다가 2002년 12월 10일 다시 분가했다가 2005년 9월 20일 다시 세대를 합친 경우에는 그 최종 합가한 날로부터 5년 이내에 비과세 요건을 갖춘 1주택을 양도하는 경우에 비과세 특례규정(소득세법 시행령 제155조 제4항) 이 적용됨(국심2003중568, 2003.05.07.)

 

만약 노부모 동거봉양을 위하여 세대를 합가한 경우로서 합가일부터 5년 이내에 해당 직계존속 소유 주택을 증여하는 때에는 "증여받은 주택"은 동거봉양 합가에 따른 특례규정이 적용되지 않지만, 합가일부터 5년 이내에 양도하는 "본인 소유 주택"은 동거봉양 합가 특례규정이 적용된다.

 

(6) 혼인

 

요즘 우리나라 청년들을 대별하는 3포세대(연애, 결혼, 출산 포기), 이태백(이십대 태반이 백수)이라는 말이 사회 저변에 깔려 있다. 그러나 그 중에서도 가장 섬뜩한 말은 지옥 같은 대한민국, 희망 없는 대한민국으로 압축되는 ‘헬조선’이다. 상황이 이렇다 보니 요즘은 결혼 전에 주택을 각각 소유하기가 쉽지 않은 상황이다. 어쨌든 주택 한 채씩을 소유하다가 결혼으로 인하여 일시적으로 2주택이 된 경우에는 결혼한 날로부터 5년 이내에 먼저 양도하는 주택(2년 이상 보유)에 대해서 <소득세법> 제89조(비과세 양도소득)제①항3의나목에 의거 비과세 혜택을 받을 수 있다.

 

이 때 혼인한 날의 의미는 <가족관계의 등록 등에 관한 법률>에 따라 관할 지방관서에 혼인신고한 날을 말하며, 만약 국내에 1주택을 보유한 자가 1주택을 보유하는 자와 혼인하여 1세대가 2주택을 보유하게 된 상태에서 1주택을 같은 세대원에게 양도하는 경우에는 혼인으로 인한 1세대 1주택 비과세 특례규정이 적용되지 아니한다.

 

(7) 취학 및 근무상 형편

 

직장인이 갑자기 타지역으로 발령을 받거나(사업상의 이유 제외) 취학으로 인해 가족들과 떨어져 생활하는 경우 주택을 취득해서 살아야 하는 경우가 생길 수 있다. 이러한 경우에는 주택을 취득하고 나서 실제로 거주하는 기간이 1년 이상 되어야 하고 지방발령이나 취학으로 인한 사유가 해소된 날부터 3년이 되기 전에 기존주택을 양도하는 경우 비과세 혜택을 받을 수 있다. 원칙적으로 비과세를 받으려면 2년 이상 보유를 해야 하지만 이 경우에는 보유 요건이 필요 없다. 즉 1년 이상 거주만 하면 되고 2년 보유 요건은 충족하지 않아도 비과세 혜택을 받는다. 단 이 경우에도 9억 원이 넘는 고가주택은 비과세 적용에서 배제된다.

 

(8) 상속

 

<소득세법> 제89조(비과세 양도소득)제①항3의나목에 따라 주택을 보유하고 있는 상태에서 상속으로 인해 다른 주택을 물려 받을 경우 1세대 2주택이 되는데, 사실 상속이란 본인의 의지와 관계없이 물려받는 경우가 생긴다. 따라서 상속으로 인해 2주택자가 되었을 경우 중과세율이 적용된다면 불합리한 측면이 있다. 따라서 상속으로 주택을 취득하는 것도 '취득'에 해당하기 때문에 1주택을 보유한 1세대가 주택을 취득한 경우 해당 취득일 즉 상속개시일로부터 3년 이내에 종전주택을 양도할 경우에는 일시적 1세대 2주택 비과세 특례가 적용된다.

 

소득세법 시행령 제155조②항 주택[법 제89조제2항 본문에 따른 조합원입주권(이하 "조합원입주권"이라 한다)을 상속받아 사업시행 완료 후 취득한 신축주택을 포함하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택을 소유한 경우에는 다음 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다]과 그 밖의 주택(상속개시 당시 보유한 주택 또는 상속개시 당시 보유한 조합원입주권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택만 해당하며, 상속개시일부터 소급하여 2년 이내에 피상속인으로부터 증여받은 주택 또는 증여받은 조합원입주권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택은 제외한다. 이하 이 항에서 “일반주택”이라 한다)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조제1항을 적용한다. 다만, 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 1세대인 경우에는 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 직계존속(배우자의 직계존속을 포함하며, 세대를 합친 날 현재 직계존속 중 어느 한 사람 또는 모두가 60세 이상으로서 1주택을 보유하고 있는 경우만 해당한다)을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침에 따라 2주택을 보유하게 되는 경우로서 합치기 이전부터 보유하고 있었던 주택만 상속받은 주택으로 본다(이하 제3항, 제7항제1호 및 제156조의2제7항제1호에서 같다). [개정 2018.2.13.]

 

양도소득세 비과세 특례는 복잡한 측면이 있는데 그 중에서도 상속으로 인한 비과세 특례는 주의해서 살펴보아야 한다. 조합원입주권을 상속받아 사업시행 완료 후 취득한 신축주택을 소유한 경우에는 다음의 순위에 따른 1주택을 비과세 해 준다.

 

① 피상속인이 소유한 기간이 가장 긴 1주택 ② 피상속인이 소유한 기간이 같은 주택이 2이상일 경우에는 피상속인이 거주한 기간이 가장 긴 1주택 ③ 피상속인이 소유한 기간 및 거주한 기간이 모두 같은 주택이 2이상일 경우에는 피상속인이 상속개시 당시 거주한 1주택 ④ 피상속인이 거주한 사실이 없는 주택으로서 소유한 기간이 같은 주택이 2이상일 경우에는 기준시가가 가장 높은 1주택(기준시가가 같은 경우에는 상속인이 선택하는 1주택)

 

그리고 동법 제154조(1세대 1주택의 범위)제①항을 적용할 때 공동상속주택(상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다) 외의 다른 주택을 양도하는 때에는 해당 공동상속주택은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다. 다만, 상속지분이 가장 큰 상속인의 경우에는 그러하지 아니하며, 상속지분이 가장 큰 상속인이 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 당해 주택에 거주하는 자, 최연장자 순서에 따라 해당하는 사람이 그 공동상속주택을 소유한 것으로 본다.

 

또한 상속 개시 당시에 상속인과 피상속인의 주민등록이 동일 세대로 되어 있을 경우에는 비과세 혜택을 받지 못한다. 즉 아버지와 아들이 각각 주택을 1채씩 소유한 상태에서 동일 세대원으로 주민등록을 해 놓은 상태에서 아버지가 사망하여 아버지 소유의 주택을 아들이 상속받는 경우 비과세 특례 적용이 배제된다. 단, 아버지를 봉양하기 위해 합가한 후 아버지가 사망한 경우에는 비과세 특례 적용을 받을 수 있지만 이 경우에도 합가 당시 아버지와 아들이 각각 주택을 1채씩 소유하고 있었을 경우에만 해당되고, 합가 당시 주택이 아버지 소유의 주택이 없다가 합가로 인해 아버지가 주택을 소유하게 된 경우에는 해당되지 않는다.

 

그러나 상속개시 당시 피상속인과 별도 세대로 되어 있는 경우에는 비과세 특례를 받을 수 있다. 즉 아버지와 아들이 별도 세대를 구성하고 있는 상태에서 아버지가 사망함으로 인해 그 주택을 상속받은 경우 아들 소유의 일반주택을 먼저 팔아야 비과세 특례가 적용된다. 바꾸어 말하면 상속주택을 먼저 팔 경우에는 비과세 특례가 적용되지 않는다. 주택을 파는 순서에 따라 비과세 적용 여부가 달라지기 때문에 주의할 필요가 있다. 마지막으로 일반주택의 취득 시기에 따라 비과세 특례 적용이 달라진다는 점을 기억해야 한다.

 

<일반주택 취득시기에 따른 비과세>

일반주택 취득 시기	상속주택 비과세 적용 여부
2013.2.14.이전 취득	취득 순서에 관계없이 상속주택 비과세
2013.2.15.이후 취득	일반주택 취득 후 상속주택 취득시 상속주택 비과세
	상속주택 취득 후 일반주택 취득시 과세

 

<표>에서 보듯이 일반주택의 취득시기에 따라 상속주택에 대한 비과세 여부가 달라진다. 2013년 2월 14일까지는 일반주택의 취득순서와 상관없이 상속주택은 비과세 적용을 받지만 2013년 2월 15일 이후에는 상속주택을 먼저 취득하고 일반주택을 취득하면 비과세 적용을 받을 수 없다. 이유는 상속주택 비과세 적용을 반복적으로 받을 수 있기 때문이다.

 

(9) 증여

 

먼저 사례를 하나 보자. A는 2001년 8월 입주하여 소유해오던 부산시 남구 소재 oo아파트 32평형(기존주택)을 양도하지 않은 상태에서 2016년 3월 4일 아버지로부터 부산시 해운대구 소재 oo아파트 25평형을 증여받아 취득함으로써 현재 1세대 2주택자가 된 상태에서, 2018년 4월 5일 부산시 남구 소재 oo아파트를 양도한 경우 A는 1세대 2주택 비과세 적용을 받을 수 있는가?

 

상속과 달리 증여는 증여자가 생전에 수증자에게 재산을 무상으로 주는 것을 말한다. 1주택자가 주택을 증여로 취득한 후 3년 이내 기존주택 양도시 일시적 1세대 2주택 비과세 적용을 받는다. 다시 말하면 증여로 주택을 취득하는 것도 '취득'에 해당하기 때문에 1주택을 보유한 1세대가 증여로 주택을 취득한 경우 해당 취득일 즉 증여일로부터 3년 이내에 기존주택을 양도할 경우 일시적 1세대 2주택 비과세 특례가 적용된다.

 

이 때 증여받은 주택을 양도하면 비과세 적용을 받지 못한다. 단, 기존주택을 취득한 날로부터 1년 이상이 지난 후 증여받은 주택이어야 한다. 따라서 A가 비과세를 받기 위해서는 우선 세 가지 조건을 충족해야 한다.

 

①기존주택 취득일로부터 1년 이상이 지난 후 주택을 증여받아야 하고, ②증여받은 날로부터 3년 이내에 기존주택을 양도하여야 하며, ③증여받은 주택이 고가주택이 아니어야 한다.

 

사례에서 A는 2001년 8월 기존주택을 취득한 상태에서 2016년 3월 증여를 받았으므로 ①항의 조건은 충족되었고, 2016년 3월 증여받아 2018년 4월 기존주택을 양도하였으므로 ②항의 요건도 충족된 상태이다. 그리고 증여받은 부산 해운대구 소재 oo아파트 25평형의 공시가격은 2억 8천만원 수준이므로 ③항의 고가주택에도 해당하지 않기 때문에 A는 일시적 1세대 2주택 비과세 특례를 받을 수 있다.

 

증여는 등기한 날의 시가(시장가격)으로 증여한 것으로 본다. 따라서 정비사업의 경우 사업시행인가일 3개월 이전에는 공시지가와 아파트 및 단독주택의 고시가격을 시가로 볼 수 있지만 그 이후에는 종전자산평가액(감정평가액)이나 권리가액을 증여가액으로 본다. 일반적인 증여의 경우 배우자에게는 6억원, 직계존비속은 5천만원(미성년자의 경우 2천만원), 기타친족에게는 1천만원까지는 증여세가 없다. 대부분 이 정도는 알고 있다. 그러나 이 금액이 10년 누적합산금액임을 아는 사람은 많지 않다. 배우자나 직계존비속 간 부동산을 매매할 경우에는 이를 증여로 본다.

 

흔히들 증여할 때 증여부동산에 더불어 전세보증금이나 증여부동산에 담보된 차입금을 수증자가 부담하는 조건으로 증여, 즉 ‘부담부증여’를 하면 증여세가 줄어드는 것으로 알고 있다. 맞는 말이다. 하지만 증여세는 줄지만 증여세보다 더 많은 양도소득세가 발생할 수도 있다는 점을 명심해야 한다.

 

예를 들어 5억원짜리 부동산을 아들에게 증여하면서 당해 부동산을 담보로 빌린 차입금 3억원을 아들이 부담하는 부담부증여의 경우, 증여세는 증여가액 5억(시가)에서 은행 차입금 3억을 뺀 2억이 증여가액이 되어 아들은 5억이 아닌 2억에 대해서만 증여세를 부담한다. 반면 아들이 부담부증여를 받은 은행 차입금 3억은 증여자가 채무를 면하는 것이 되므로 이를 부분양도로 보아 증여자는 5억짜리 부동산의 60%(3억/5억)를 부분양도한 것으로 보아 양도소득세를 납부해야 한다.

 

재건축의 경우, 투기과열지구내에서는 조합설립인가후에는 소유권 변동이 되더라도 새로운 소유자는 조합원 지위를 승계할 수 없지만 대표조합원을 변경하지 않는 부분증여는 가능하다. 이 경우 수증자는 취득세와 증여세를 부담한다. 참고로 증여세는 등기를 한 날이 속하는 월말로부터 3개월 내에 자진 신고납부해야 한다. 물론 자진신고납부 하면 5%의 세액공제 혜택을 주지만 자진 신고납부를 하지 않을 경우 무거운 가산세를 부담하게 된다.

 

(10) 다주택자

 

일시적 1세대 2주택 상태에서 상속․동거봉양․혼인으로 인한 합가로 1세대 3주택이 된 경우에도 대체주택을 취득한 날로부터 3년 이내 종전주택을 양도하면 비과세가 적용된다. 반대로 동거봉양․혼인합가 등으로 2주택이 된 상태에서 대체주택을 취득한 후 3년 이내에 종전주택을 양도해도 일시적 1세대 2주택 비과세 적용을 받는다.

 

그리고 다주택자인 1세대 3주택자의 경우 순차로 2주택을 양도할 때는 양도한 주택에 대해서는 과세 대상이 되지만 마지막 1주택 양도시 비과세 적용을 받을 수 있는 방법이 있다. 이와 관련해서는 다음의 개정 전, 후를 구별할 필요가 있다. 개정 전 내용은 2020년 12월 31까지 양도할 경우 적용되고, 개정 후 내용은 2021년 1월 1일 양도분부터 적용되어 개정 전과 후에 따라 마지막 1주택에 대한 비과세 요건이 달라지기 때문이다.

 

가. 개정 전

 

서초구 A주택, 송파구 B주택, 강남구 C주택을 보유한 3주택자의 경우 A, B주택을 순차적으로 양도하고 최종 C주택만 보유한 후 그 C주택을 양도할 경우 C주택의 취득시점부터 보유기간 2년을 기산하여 C주택에 대해서는 비과세를 적용한다. 물론 A주택을 양도한 상태에서 B주택 양도시 일시적 1세대 2주택 요건을 갖출 경우 B주택도 비과세를 적용받을 수 있다.

 

나. 개정 후

 

마찬가지로 서초구 A주택, 송파구 B주택, 강남구 C주택을 보유한 3주택자가 A, B주택을 순차적으로 양도하고 최종 C주택만 보유한 후 그 C주택을 양도할 경우, C주택만 보유하게 된 날로부터 보유기간 2년을 기산하여 이를 충족할 경우 C주택은 비과세 적용을 받는다. 앞서 언급했듯이 동 규정은 2021년 1월 1일 이후 양도분부터 적용된다.

 

다시 말해서 다주택자의 경우 개정 전에는 1세대 1주택의 최초 취득시기를 기산하여 비과세 적용을 받을 수 있었지만, 개정 후에는 여러 채의 주택을 양도하고 마지막 주택이 남은 날로부터 보유기간을 계산한다는 의미다. 따라서 개정된 내용에 대한 정부의 의지는 다주택자들은 2020년까지 1주택만 남기고 모두 처분하라는 경고이다. 향후 세금 측면에서 보면 일시적 1세대 2주택 비과세를 활용하여 투자하기는 사실상 어려워졌다고 봐야 한다.

 

(11) 장기임대주택

 

장기임대주택으로 등록한 주택은 주택 수에서 제외되기 때문에 2년 이상 거주한 주택을 양도할 때는 양도차익에 대해 과세하지 않는 것이 원칙이다. 그런데 간혹 장기임대주택으로 등록했는데 "장기임대주택과 일시적 1세대 2주택 상태에서 종전주택을 양도한 경우에도 비과세가 적용되는지"에 대해 궁금해 한다. 결론은 장기임대주택과 일시적 1세대 2주택자 보유자가 종전주택을 양도할 경우에도 비과세 특례를 받을 수 있다.

 

장기임대주택을 보유한 자가 대체주택을 취득한 날로부터 3년 이내에 2년 이상 거주한 주택을 양도할 경우에는 비과세가 적용된다. 즉 양도일 기준 다음의 장기임대주택요건을 갖춘 주택을 임대하고 있는 거주자가 2년 이상 보유 및 2년 이상 거주한 거주주택을 양도하는 경우 그 장기임대주택은 주택수에서 제외되기 때문에 거주주택을 1세대 1주택으로 보아 비과세한다.

 

먼저 ‘임대주택’요건이란 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호에 따른 장기임대주택으로 임대주택으로 등록하여 임대하고 있어야 하고 동시에 세무서에 사업자등록과 시, 군 또는 구청에 임대사업자등록을 한 장기임대주택의 요건을 갖춘 임대주택이어야 한다. 2003년 10월 29일 현재 시, 군 또는 구청에 임대사업자등록을 하였으나 세무서에 사업자 등록을 하지 아니한 경우라면 2004년 6월 30일까지 세무서에 사업자등록을 한 경우를 포함한다. 그리고 ‘거주주택’ 요건은 보유 기간 2년 이상에 거주기간이 2년 이상을 의미한다.

 

앞서 대체주택 취득으로 인한 일시적 1세대 2주택 비과세 적용에서 1주택을 보유한 1세대가 종전주택을 취득한 날부터 1년이 경과하여 대체주택을 취득하고 대체주택을 취득한 날로부터 3년 이내에 종전주택을 양도할 경우 일시적 1세대 2주택 과세 특례에 따라 양도소득세가 비과세됩니다. 이때 일시적 1세대 2주택 비과세를 적용할 때는 종전주택은 그냥 2년 이상 보유만 하면 되고 별도의 거주요건을 필요하지 않다.

 

그러나 대체주택이 아닌 장기임대주택이 추가되면 이야기가 달라진다. 장기임대주택은 2년 이상 거주한 주택을 양도하면서 거주주택의 비과세 여부를 판단할 때 소득세법시행령 제155조 제20항에 따라 주택수 산정에서 제외되지만, 그 외의 주택을 양도할 때는 주택수에 포함된다. 따라서 일시적 1세대 2주택자가 장기임대주택을 보유한 상태에서 종전주택을 양도할 경우에는 비록 종전주택을 2년 이상 보유했다 하더라도 해당 주택에서 2년 이상 거주요건을 충족해야 한다는 점을 잊어서는 안 된다.

 

정리하면, 장기임대주택과 일시적 1세대 2주택을 보유한 상태에서 종전주택을 양도할 경우 비과세 적용 여부를 따질 때는 2년 보유가 아닌 2년 거주요건을 충족해야 한다.

 

1	장기임대주택+일시적 1세대 2주택 보유한 상태에서 2년 거주
2	장기임대주택+일시적 1세대 2주택 보유한 상태에서 2년 비거주

 

상기 1의 경우, 종전주택의 2년 거주요건이 충족되었기 때문에 대체주택을 양도할 때 장기임대주택이 주택 수에서 제외되어 종전주택 양도시 비과세가 적용되지만, 2의 경우에는 종전주택이 2년 거주요건을 충족하지 못한 상태이므로 거주주택 양도시 비과세 적용을 받지 못하게 된다. 이 경우에는 장기임대주택이 주택수 산정에서 제외되지 않기 때문이다.

 

그리고 장기임대주택이 조합원입주권으로 전환된 후 거주주택을 양도할 경우에는 비과세 특례 적용여부는 어떻게 되는 것인가. 앞서 장기임대주택과 일시적 2주택 상태에 있는 주택을 보유하다가 2년 이상 거주한 종전주택을 양도할 경우 비과세 특례가 적용된다고 한 바 있다. 그런데 어느 날 갑자기 장기임대주택이 <정비법>에 따라 재개발, 재건축이 진행되어 관리처분계획인가를 받아 입주권으로 전환된 상태에서 2년 이상 거주한 종전주택을 양도하는 경우에도 ​일시적 1세대 2주택 비과세 특례가 적용되는지가 중요하다.

 

<정비법> 절차에 따라 진행되는 재개발, 재건축구역의 경우, 조합원은 구주택을 조합에 양도하고 이후 신축주택을 취득하는 절차를 일종의 '환지' 로 간주한다. 다시 말하면 신축주택을 구주택의 연장선상으로 보기 때문에 ​비록 구주택이 관리처분계획인가 이후 입주권으로 전환되어 토지 상태라 하더라도 일시적 1세대 2주택 상태에서 2년 이상 거주한 주택을 양도한 경우에는 비과세가 적용된다.

 

사전-2017-부동산납세과-823, 2017.7.19 1.「소득세법 시행령」제167조의3제1항제2호에 따른 장기임대주택과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 같은 영 제155조제20항 각 호의 요건을 모두 충족하는 해당 1주택(거주주택)을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 같은 영 제154조제1항에 따른 1세대 1주택 비과세 규정을 적용한다. 2. 이 경우 같은 영 제167조의3제1항제2호에 따른 장기임대주택이 「도시 및 주거환경정비법」제48조에 따른 관리처분계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위(조합원입주권)로 전환된 이후 거주주택을 양도하는 경우에도 같은 영 제155조제20항에 따른 1세대 1주택 비과세 특례규정을 적용한다. 다만, 1세대1주택 비과세를 적용받은 후 장기임대주택의 임대기간요건을 충족하지 못하게 된 경우에는 소득세법 시행령 제155조제22항에 따라 해당 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 해당 임대주택을 장기임대주택으로 보지 아니할 경우 추가로 납부하였어야 할 양도소득세를 납부하여야 한다.

 

<주요 비과세 특례 사례 summary>

유형	비과세 적용 요건	법조문
종전주택+일반주택	종전주택을 취득하고 1년이 지난 후 일반주택을 취득하고, 일반주택 취득일로부터 3년 이내에 종전주택을 양도	소득세법 시행령 제155조①
상속주택+일반주택	일반주택을 양도	동법 시행령 제155조②
공동상속주택+일반주택	일반주택을 양도	동법 시행령 제155조①
동거봉양을 위한 일반주택+일반주택	동거봉양을 위한 합가일로부터 5년 이내 먼저 양도한 주택	동법 시행령 제155조①
혼인으로 인한 일반주택+일반주택	혼인일로부터 5년 이내 먼저 양도한 주택	동법 시행령 제155조①
농어촌주택+일반주택	일반주택 양도	동법 시행령 제155조⑧
재개발 재건축에 따른 대체주택	사업시행인가일 이후 그 대체주택을 취득하여 1년 이상 거주+ 관리처분계획에 따라 취득하는 주택이 완성된 후 2년 이내에 그 주택으로 세대원 전원이 이사하여 1년 이상 거주+관리처분계획에 따라 취득하는 주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 2년 이내에 대체주택 양도
거주주택+장기임대주택	거주주택 양도(2년 이상 보유+2년 이상 거주)	동법 시행령 제11조(19)
주택+입주권	관리처분인가 후 새로운 주택을 취득하고 3년 내 입주권을 양도
대체취득 (국내에 1세대 1주택자가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우)	① 종전주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 대체주택을 취득 ② 대체주택을 취득한 날로부터 3년 이내(조정지역 2년 이내)에 종전주택을 양도할 것 ③ 종전주택 양도일 현재 1세대1주택 비과세 요건​(2년 보유 또는 2년 거주​)을 충족할 것

 

지금까지 살펴본 것 외에도 5년 이상 운영한 가정 어린이집과 2년 이상 거주한 주택으로 2주택을 소유하고 있는 경우에도 거주하고 있는 주택을 매매하는 경우에 비과세 혜택을 받을 수 있으며, 조정대상지역에 주택이 있는 상태에서 조정대상지역에 신규주택을 취득한 경우에도 요건에 부합하다면 비과세 혜택을 받을 수 있다.